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[资料] 解读增值税“买赠”、“打折”、“返券”的涉税处理

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近年来,随着外资零售巨头的进入,百货行业的竞争日益加剧,企业要想在商品同质化程度高的环境中脱颖而出,就必须不断改进营销方式,以促使企业持续健康发展。营销活动依作用的不同可划分为PR(PublicRelation公共关系)活动和SP(Sales Promotion促销)活动。对于百货公司来说,前者的主要目的是为了积聚人气、增加客流量,一般与销售额无直接联系,而后者则是直接针对促进销售额而设计,对商家来说有着更为重要的作用。目前,商场流行的促销活动方式主要有打折、满减、买赠、满额赠、返券、抽奖等等,不同促销方式所适用的税收政策各不相同,故而在策划促销活动时,应将税收因素考虑在内,以优化营销方案。

    一、“打折”与“满减”促销的税务处理
   “打折”即用原价乘以折扣率得出实际成交价格的促销方式。而“满减”则是指当消费达到一定金额时,对原价再减免一部分价款的促销方式,这其实是变相的“打折”方式,区别只是折后价格的计算方法不相同。    根据国税函[2008]875号文件规定:企业为促进商品销售而在商品价格上给予的价格扣除属于商业折扣,商品销售涉及商业折扣的,应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额。在“打折”与“满减”促销方式下,均可按照扣除商业折扣后的金额来确认销售收入,销售发票可以直接开具折后金额,也可以在发票上分别列示原价和折扣金额。  


    二、“买赠”与“满额赠”促销的税务处理

    “买赠”是指顾客购买指定商品可获得相应赠品的促销方式。对赠品的税务处理通常应根据《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第四条之规定:单位或个体经营者“将自产、委托加工或购买的货物无偿赠送他人”视同销售货物。其计税价格应根据实施细则第十六条规定:“纳税人有本细则第四条所列视同销售货物行为而无销售额者,按下列顺序确定销售额:(一)按纳税人当月同类货物的平均销售价格确定;(二)按纳税人最近时期同类货物的平均销售价格确定;(三)按组成计税价格确定。商品不涉及消费税时,组成计税价格=成本×(1+成本利润率),成本利润率一般为10%”。

    [例1]ABC牛奶公司在乙超市举行新品推广促销活动,每箱新品牛奶绑赠纯牛奶10包,若同时购买3箱以上,则超市另行加赠保鲜盒1个。超市本身不销售此种保鲜盒,故从其他小规模纳税人处采购,采购价为3元/个(开具普通发票)。新品牛奶零售价46.8元/箱,超市采购价30元/箱(不含税),绑赠的纯牛奶为ABC牛奶公司免费提供。活动期间超市共售出新品牛奶300箱,绑赠纯牛奶3000包,送出保鲜盒100个。




    [分析]根据国税函[2008]875号文件中规定:企业以买一赠一等方式组合销售本企业商品的,不属于捐赠,应将总的销售金额按各项商品的公允价值的比例来分摊确认各项的销售收入。本例中每箱新品牛奶绑赠的纯牛奶为ABC牛奶公司组合销售本企业商品,其实质是降价促销行为,故ABC公司可将总的销售金额按各项商品公允价值的比例来分摊确认销售收入,面对于乙超市而言,新品牛奶和绑赠的纯牛奶可视为同一个商品管理,绑赠的纯牛奶无需单独核算,对加赠的保鲜盒则应视同销售,按其计税价格计算缴纳增值税。保鲜盒计税价格=3×(1+10%)=3.3元,乙超市的会计处理如下:
      
     1.确认商品销售收入:库存现金=12000+2040=-14040;主营业务收入=(300×46.8)÷(1+17%)=12000元;应交税金——应交增值税(销项税额)=12000×17%=2040元。

    2.结转销售商品成本:主营业务成本=300×30=9000元;同时结转库存商品9000元。此外,进项税额=9000×17%=1530元;实际应交增值税=2040-1530=510元。

     3.赠品的会计处理:赠品采购成本(库存商品)=100×3=300元;赠品视同销售应交增值税为应交税金——应交增值税(销项税额)=(100×3.3)÷(1+17%)×17%=47.95元;销售费用=300.00+47.95=347.95元。

    此处赠品视同销售收入330元虽不用在账面直接反映,但在申报企业所得税时应纳入“销售收入”项,计算缴纳企业所得税。
   “满额赠”与“买赠”相似,但后者通常是对指定商品的促销,而前者则是在顾客消费达到一定金额时即获赠相应赠品的促销形式,赠品由商场提供,通常是顾客持购物发票到指定地点领取。“满额赠”在提高客单价方面有较明显的效果。在税务处理上,一般做法与例1中超市赠送保鲜盒相似。但考虑到百货公司赠品促销活动频繁,且赠品发放数量大、品类多,为有效控制赠品的税负,简化税收申报工作,建议百货公司将赠品比照自营商品来管理。赠品采购时,尽量选择有一般纳税人资格的供应商,要求开具增值税专用税票,用于抵扣进项税额。在定义赠品销售资料时,自行设定合理的零售价格。赠品发放时,按设定的零售价格作“正常销售”处理,通过POS机系统结算,收款方式选择“应收账款”,在活动结束后结转“销售费用”和“应收账款”。
   
   
     [例2]丙商场在周年庆期间推出“满额赠”促销,单笔消费达5000元即送咖啡机1台,总限量10000台。商场从X商贸公司(一般纳税人,开具增值税专用发票)采购此赠品,不含税采购价为200元/台,商场对此批赠品比照自营商品管理,并在销售系统中建立新品,设定零售单价为245.7元。活动期间赠品全部送完。相关会计处理如下:

    1.赠品采购:采购成本(库存商品)=200×10000=200万元;进项税额为应交税金——应交增值税(进项税额)=2000000×17%=34万元。同时结转应付账款——X商贸公司=200+34=234万元

    2.确认销售收入:主营业务收入=245.7×10000÷(1+17%)=210万元;应交税金——应交增值税(销项税额)=2100000×17%=35.7万元;应收账款=210+35.7=245.7万元。
3.结转销售成本:主营业务成本=200万元;库存商品=200万元。

    4.结转赠品费用:销售费用=245.7万元;应收账款=245.7万元。

    本例确认销售收入210万元,应交增值税1.7万元。若按视同销售处理,则应计视同销售收入220万元(核定成本利润率为10%),应交增值税3.4万元。由此可见,将赠品发放比照自营商品销售处理,不仅减少了纳税申报时计算视同销售收入的环节,还可通过自主设定零售价格,将销项税额控制在合理水平。     


    三、“返券”促铺的税务处理

    “返券”是指顾客消费达一定门槛后获赠相应数额购物券的促销方式。对顾客来讲,赠券在商场内可以替代现金使用,比赠品更实惠,而对商家来讲,赠券能将顾客留在店内循环消费,可显著提高销售额。故而在重要节日期间,各大商场经常会推出赠送购物券的活动。

    有些人认为送出的购物券应作为“销售费用”处理,企业将派发的购物券借记“销售费用”,同时贷记“预计负债”;当顾客使用购物券时,借记“预计负债”,贷记“主营业务收入”等科目,同时结转销售成本,逾期未收回的购物券冲减“销售费用”和“预计负债”。这种处理方式存在较大的弊端,当商场用“返券”活动替代平常的商品折扣,返券比率很高的情况下,这种做法相当于虚增了销售收入,使企业承担了过高的税负。更合理的做法应该是在发出购物券时只登记,不做账务处理,顾客持购物券再次消费时,对购物券收款的部分直接以“折扣”入POS机系统,即顾客在持券消费时,实际销售金额仅为购物券以外的部分。     

    [例3]丁商场90%的专柜均签订联营合同,抽成率为20%(特价商品除外),在圣诞节期间,丁商场举行联营专柜全场“满200送200”的返券促销,购物券由商场统一赠送,对联营厂商按含券销售额结款,抽成率提高至45%。商场在活动期间含券销售额达5850万元,其中:现金收款3510万元,发出购物券3000万元,回收购物券2340万元。

    [分析]丁商场应付厂商货款共计:5850×(1-45%)=3217.5万元,销售成本=3217.5÷(1+17%)=2750万元,增值税进项税额=2750×17%=467.5万元。分别按两种方案确认销售收入的会计处理:




   方案一:发放的购物券作“销售费用”
     1.发放购物券:销售费用=3000万元;预计负债=3000万元。
     2.确认销售收入。库存现金=3510万元,预计负债=2340万元;主营业务收入=5850÷(1+17%)=5000万元,应交税金——应交增值税(销项税额)=5000×17%=850万元。     
     3.冲销未回收之购物券:预计负债=3000-2340=660万元;销售费用=660万元。
     此方案产生应交增值税382.5万元(850-467.5),毛利2250万元(5000-2750),名义毛利率为45%,但除去返券产生的2340万元销售费用后,实际利润为-90万元。

     方案二:发出购物券时不做账务处理,回收购物券时直接在销售发票上列示“折扣”,仅对现金销售部分确认销售收入。库存现金=3000+510=-3510万元;主营业务收入=3510÷(1+17%)=3000万元;应交税金——应交增值税(销项税额)=3000×17%=510万元
     此方案产生应交增值税42.5万元(510-467.5),实现毛利250万元(3000-2750),毛利率为8.33%,无其他销售费用。与方案一相比,仅增值税一项即可为公司节省340万元。  




    四、“抽奖”促销的税务处理

    “抽奖”促销通常是顾客消费达到活动条件即凭购物小票参加抽奖,奖品多为实物。对于百货公司来说,送出奖品与发放赠品在会计和税务处理上并无差别。但中奖顾客应根据《国家税务总局关于个人所得税若干政策问题的批复》(国税函[2002]629号)第二条的规定:个人因参加企业的有奖销售活动而取得的赠品所得,应按“偶然所得”项目计征个人所得税。赠品所得为实物的,应以《中华人民共和国个人所得税法实施条例》第十条规定的方法确定应纳税所得额,计算缴纳个人所得税。税款由举办有奖销售活动的企业(单位)负责代扣代缴。在实务操作中,部分顾客不了解代扣代缴个人所得税的法规,从而对活动的真实性产生质疑,为避免相应的纠纷。商场应该在活动规则的说明上做明确的提醒。
      
     促销活动的举办需要各个部门全力配合,促销方式要不断推陈出新,吸引顾客参与其中,方能使活动达到预想的效果。对促销活动的税收筹划,亦应根据活动方式的变化而不断创新,提出合理化的建议,在不违反国家税收政策的前提下,尽量减轻企业税负。

            企业促销的税务处理筹划方案

导读:现代企业的促销手段很多,赠送是最常所用一种。按《增值税暂行条例》规定,将自产、委托加工或购买的货物无偿赠送他人视同销售货物的行为,征收增值税。
  在此种销售方式中,应当将作为赠品处理的商品与普通销售的商品区分开来,并予以披露。按照促销活动的主体与赠品提供方不同,具体分述如下:
一、零售商促销活动的会计处理税务筹划方案
  1、买赠销售。
  (1)赠品为厂家提供,赠品不记库存,随商品同出同进即可。
  (2)赠品为厂家提供,活动期满,商家将赠品按一般商品出售,此时应按出售收入记入:“主营业务收入”,但是该收入不用结转成本,因为当初没记库存。
  (3)赠品为商家提供,具体是对赠送商品以成本加增值税金借记“营业费用”,贷记“库存商品”、“应交税金——应交增值税(销项税额)”。
  例1、某超市为促销,2006年1月推出了樱花牌花生油买一赠一的销售方式,即购买一大壶(5L)花生油赠送同品牌一小瓶(500g)花生油,花生油的进价是4元/500g,销售价是7.02元/500g,2006年1月5日当天共销售花生油100壶,某百货适用的增值税率为17%。

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 楼主| 发表于 2014-12-7 11:46 | 显示全部楼层
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在实践当中,不少企业往往把销售返利发票开成“劳务费”,这种做法存在以下四大税务风险。
     1、生产厂家要多缴增值税      
    “销售返利”实质上就是企业的销售折扣。生产厂家在销售货物的实际收入为扣除”返利”后的余额。《国家税务总局关于折扣额抵减增值税应税销售额问题通知》(国税函[2010]56号)规定:“《国家税务总局关于印发〈增值税若干具体问题的规定〉的通知》(国税发[1993]154号)第二条第(二)项规定:“纳税人采取折扣方式销售货物,如果销售额和折扣额在同一张发票上分别注明的,可按折扣后的销售额征收增值税”。纳税人采取折扣方式销售货物,销售额和折扣额在同一张发票上分别注明是指销售额和折扣额在同一张发票上的“金额”栏分别注明的,可按折扣后的销售额征收增值税。未在同一张发票“金额”栏注明折扣额,而仅在发票的“备注”栏注明折扣额的,折扣额不得从销售额中减除。”而生产厂家取得的“劳务费”返利发票由销售企业单独开具,这显然不符合“销售额和折扣额在同一张发票上分别注明”的条件。所以,对生产厂家给予销售企业的销售“返利”部分就不允许抵减其销售额,从而增加了生产厂家增值税负担。
     2、销售企业要多缴营业税
     根据相关税收政策规定,销售企业向税务机关申请为生产厂家代开服务业发票时,将按“服务业”税目征收5%的营业税以及城市维护建设税、教育费附加,甚至于还会附征一定比例的企业所得税等,这对于并未提供营业税应税劳务的经销企业来说,额外承受了本不应当缴纳的税收,大大增加了税收负担。
     3、生产厂家的促销费将不能税前扣除
     根据《国家税务总局关于企业销售折扣在计征所得税时如何处理问题的批复》规定:“一、纳税人销售货物给购货方的销售折扣,如果销售额和折扣额在同一张销售发票上注明的,可按折扣后的销售额计算征收所得税;如果将折扣额另开发票,则不得从销售额中减除折扣额。二、纳税人销售货物给购货方的回扣其支出不得在所得税前列支”。因此,销售额与销售”返利“并未在同一张发票上反映,生产厂家支付给销售企业的“促销费”,即便索取的是符合规定的服务业发票,在企业所得税上也是不承认实际支付的折扣额,也就不能享受在缴纳企业所得税前进行扣除的税收优惠了。

     4、交易双方都违法发票管理规定
     根据《中华人民共和国发票管理办法》和相关规定,销售企业为增值税纳税人,如果其为生产企业开具“劳务费”发票,就应当是以提供营业税应税劳务为前提,如果没有,其不论是向税务机关申请代开的服务业发票还是自开的服务业发票,其发票开具的内容与事实不符,属于”未按规定开具发票”的税收违法行为;而作为生产厂家,要求销售企业变更发票名称的做法也同样是税收违法行为,属于“未按规定取得发票”。双方都有可能被处1万元以下的罚款。   
    二、销售返利税收风险的管控策略
    (1)价格折让抵返利的税收风险管控策略
针对价格折让抵返利的税收风险管控,只要采购双方在购销合同中明确规定:当商家完成一定的销售额,而在下一年度或下一次采购货物时给予销售额一定比例的价格折扣。
     (2)在日常实务中销售返利的税务处理按照以下三种情形进行处理:
  一是销售返利商品销售量、销售额无必然联系,且经销企业向生产厂家提供一定劳务的收入,例如进场费、广告促销费、上架费、展示费、管理费等,应开具服务业发票,缴纳营业税。销售方往往凭购货方的合法票据作销售费用或冲减销售收入的处理,这种情形不可以抵减销售收入和销项税。
  二是销售返利与商品销售量、销售额挂钩的各种返还收入,应开具增值税普通发票,冲减当期增值税进项税,这种情形也不可以抵减销售收入和销项税。
  三是销售返利比照销售折扣进行处理。销售方请购货方到购货方所在地税务机关开具《进货退出或索取折让证明单》后,由供货方向购货方开具红字专用发票,这样销货方不但可以凭开具的红字专用发票冲减当期销售收入而少交流转税,而且也可以合法抵减计算所得税的销售收入。
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 楼主| 发表于 2014-12-7 10:55 | 显示全部楼层
对于正价销售商品按照正常销售商品处理,具体会计分录略。
  对于赠品,会计处理如下:
  借:营业费用    502
  贷:库存商品    400
  应交税金——应交增值税(销项税额)102[7.02×100/(1+17%)×17%]
  应该注意的是,因为利用这种方法促销商品,本来就是企业的一种让利行为,用此会计处理方法虽符合税法的规定,企业却要对赠出的商品按其正常销售价格缴纳税金,这无疑加重了企业的负担。因此企业在使用这种方法促销前要事先对成本和效益进行充分的核算,以防止得不偿失。
  2、购买一定数额的商品赠送购物券的促销方式。为吸引顾客,目前很多超市都搞起了购买一定数额的商品赠送购物券的促销方式。如某超市的买100送50活动,某商场买200送200的活动等就属于此类促销方式。这种促销方式容易刺激消费者的大额购买,也不会使商家负担多余的税金,因此,是目前一种常见的商场促销手段。对于此类促销行为与前文的有条件赠送赠品的促销方式的会计处理类似,都应遵循会计上的谨慎性原则,在销货的同时做或有负债处理。具体处理方法为:将销货时发出的购物券确认为“营业费用”,同时,贷记“预计负债”。当购物券使用时,借记“预计负债”,贷记“主营业务收入”、“应交税金——应交增值税(销项税额)”,同时结转商品成本。若未发生,就将“营业费用”、“预计负债”冲销。这种销售方式下,“预计负债”科目的发生和回收频率较为频繁,因此,应定期核查该科目,并在促销期末时清查确认不能回收的购物券,冲销相应的“营业费用”和“预计负债”。   例2、某超市2006年1月进行春节促销活动,凡在本超市购物的顾客购买商品满100送50的购物A券,促销期共发出1000张A券,收回800张。
  购物券发出时应做会计分录如下:
  借:营业费用50000
  贷:预计负债50000
  收回购物券时应做会计分录如下:
  借:预计负债40000
  贷:主营业务收入34188
  应交税金——应交增值税(销项税额)5812[40000/(1+17%)×17%]
  对未收回的购物券应做冲销分录如下:

  借:预计负债10000
  贷:营业费用10000
  3、推出特价商品。不论是厂家指定的商品,还是零售商自己确定的特价商品,其会计处理一致,均按商品的实际销售价记“主营业务收入”。
  4、返奖销售。如果是厂家组织的促销活动,奖品收入时不记库存,兑奖时也不用记账。如果是商家自己组织的促销活动,自己提供的奖品应按成本价记入“营业费用”。
  5、积分卡。当积分卡的积分达到某一分数时,商家会按当初的承诺返还消费者相应的现金或商品。办理积分卡的会计分录同于办理会员卡,按积分返还消费者相应的现金或商品时,记入“营业费用”。
  6、会员卡。消费者办理了会员卡后,凭会员卡购物可以享受打折优惠。办理会员卡收取的押金记入“其他应付款”,押金退还时,做相反的会计分录。会员凭卡购物的会计处理同于一般销售。
二、生产商促销活动的会计处理税务筹划方案
  1、推出特价商品(即让利销售)。不用特别处理,以让利后的价格为准计算收入即可。
  例3、某食品公司生产的饼干,出厂价为30元/箱,本月让利销售降为25元/箱,本月销售10万箱。
  借:银行存款2925000
  贷:主营业务收入2500000
  应交税务—应交增值税(销项税额)425000
  2、返奖销售的会计处理应分奖品是否在产品包装之内。
  (1)奖品包含在产品包装之内时,应将奖品记入产品的销售成本之中。
  例4、某葡萄酒业公司为了推广一种新酒,购进开瓶器2万只,每只2元。作为奖品在每瓶酒的包装盒内放一只。
  购进时
  借:原材料40000
  应交税金—应交增值税(进项税额)6800
  银行存款46800
  领用时
  借:主营业务成本40000
  贷:原材料40000
(2)奖品不在产品包装之内时,应在产品出售或兑奖时按奖品的成本记入“营业费用”。
  例5、接例4,如果开瓶器不放入包装盒,而是随产品在销售时附送。
  借:营业费用  40000
  贷:原材料  40000
  3、买赠销售。按实际实现的收入记入“主营业务收入”,按连同赠品的成本记入“主营业务成本”。
  例6、某食品公司为推广一种新品方便面,实行买二赠一,当月销售10万箱,每箱25元,另赠出5万箱,每箱成本15元。
借:银行存款2925000
  贷:主营业务收入2500000
  应交税务—应交增值税(销项税额)425000
  借:主营业务成本2250000
  贷:库存商品2250000
  4、免费试用。耗费的试用品按成本记入“营业费用”。
  例7、某饮料公司生产特制小包装饮料10万袋(每袋成本0.2元),供消费者免费品尝。
  借:营业费用  20000
  贷:生产成本20000
  三、中间商促销活动的会计处理税务筹划方案
  各种促销方式对于中间商的会计处理几乎没有影响,只需要强调一点即可:在返奖销售、买赠销售、免费试用等促销方式中,所接受厂家的奖品、赠品、试用品均不用记入库存。




商家促销手段不同,增值税处理方式有异

     春节期间,商贸批发零售企业大打“促销牌”,吸引消费者。根据增值税暂行条例及其实施细则的规定,商家的促销行为,应区分情况分别进行增值税处理。
      购物赠物,即纳税人在销售货物的同时赠送同类或其他货物,并且在同一项销售货物行为中完成,赠送货物的价格不高于销售货物收取的金额。纳税人应按照实际收到的货款计算缴纳增值税,在账务上将实际收到的销售金额,按销售货物和随同销售赠送货物的公允价值的比例来分摊确认其销售收入,同时将销售货物和随同销售赠送的货物品名、数量以及按各项商品公允价值的比例分摊确认的价格和金额,在同一张发票上注明。对随同赠送的货物品种较多,不能在同一张发票上列明赠送货物的品名、数量的,可统一开具“赠品一批”,同时开具加盖发票专用章的《随同销售赠送货物明细清单》,作为记账的原始凭证。对使用《机动车销售统一发票》的纳税人,有随同销售机动车赠送货物的,可在《机动车销售统一发票》的“价税合计”栏大写金额后写明“含赠品”,并开具加盖发票专用章的《随同销售赠送货物明细清单》,作为记账的原始凭证。

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 楼主| 发表于 2014-12-7 10:56 | 显示全部楼层
购物返券,即纳税人在销售货物后,对购货方返还一定金额购物券的促销行为。对该行为,各地规定不一。有些省市国税局规定,消费者用所返购物券购买货物时,纳税人应在发票上注明货物名称、数量及金额,并标注“返券购买(金额)”,对价格超过购物券金额部分的,应计入销售收入申报缴纳增值税。

    对于购物抽奖、积分送礼等其他方式所赠送的货物,应视同销售按有关规定计算缴纳增值税。增值税一般纳税人购进用于赠送的货物时取得的增值税扣税凭证,可以按规定作为进项税额的抵扣凭证。
                          








商场返利券促销的会计处理和税务筹划


    现在商场的促销手段五花八门,如顾客购买了一定金额的商品后,商场给予顾客一定金额的返利券(或称“购物券”)就是其中之一。对于这种促销形式,商场究竟应该如何规范、科学地进行会计处理和税务筹划呢?笔者专题谈一谈这方面的问题。   
    一、实务举例:   
    2006年2月中旬,笔者为返利券的会计和税务处理去某商场调查,商场财务总监向我介绍了如下情况:
     该商场2005年5月1日举办了“买三送一”的促销活动,即顾客购物每满300元,商场即赠送100元的返利券,5月1日发放返利券120万元(实际回收返利券117万元)。2005年5月该商场实现商品销售收入3510万元(含税价),在回收的返利券中,按商场与商品供应商的约定,商场负担35.1万元,供应商负担81.9万元。2005年5月末,该商场针对上述业务做了如下帐务处理:
     借:银行存款                                                     3393.00万元
     借:应付账款――各商品供应商――应收返利券款



81.90万元                 
     贷:主营业务收入                                                 2970.00万元     


    贷:应缴税金――应缴增值税(销项税)
504.90万元

    从上述处理可以看出,返还的返利券由供应商负担的部分已由商场全额向各供应商收取,商场自己负担的部分则直接抵减了主营业务收入。
     2005年6月初申报增值税时,国税管理部门的同志关注到该商场5月1日的促销活动,询问其返利券的帐务处理后认为,商场返还给顾客的返利券应比照非公益性捐赠按视同销售处理。所以,由商场负担的部分应补缴增值税。商场遂在2005年6月补做了如下会计分录:
     借:经营费用――商品促销费(返利券)                 
5.10万元
     贷:应缴税金――应缴增值税(销项税)                            5.10万元
     事后,该商场又询问了其税务顾问,根据税务顾问的建议,该商场在2005年7月又补做了如下帐务处理:
     借:经营费用――商品促销费(返利券)                             30.00万元     
     贷:主营业务收入                                                 30.00万元
     另外,笔者还特别对赠送和回收返利券的具体处理情况进行了了解。财务总监回答主要有三个关键点:
     一是只要顾客5月1日在其商场指定的柜台消费购物,商场按商品标示价格开具发票并收款(使用现金和返利券均可),顾客可以凭购物发票按照每满300元即赠送100元返利券的标准领取商场赠送的返利券;   
     二是在顾客用返利券消费时,商场虽仍按商品标示价格开具发票,但必须在发票中注明收取的返利券和现金各是多少,如顾客购买价格为500元的商品,共付现金300元,返利券200元,商场开具的发票需注明收现金300元,返利券200元,总价500元;
     三是商场在赠送返利券时仅是做好发放登记记录,只对回收的返利券进行帐务处理。对顾客用返利券消费的,其收回的返利券部分需全额反映销售收入,在申报增值税和所得税时均不得扣除返利券的金额,其中,对由供货方负担的返利券冲减(或挂)供货方的往来款项,由商场自己负担的,计入经营费用。
     另外,笔者询问有没有考虑过其他对企业更为有利的纳税筹划方案时,财务总监说,目前许多大型商场对返利券促销均是这样进行会计和纳税处理的,而且已经得到国税和地税部门认可,所以,也就没有多思考其他方案。

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 楼主| 发表于 2014-12-7 10:57 | 显示全部楼层
二、问题分析   
笔者针对上述情况多次与国税和地税部门的朋友(包括征管和稽查)进行了沟通,他们均承认上述笔者对返利券方面的调查情况属实,而且比较普遍,同时也承认目前税法对商场各种促销行为的规定尚未健全,有待完善。
     笔者认为上述会计和税务处理存在如下问题:
     1、给顾客返利券不属于捐赠行为   
    对赠送返利券的行为比照非公益性捐赠按视同销售处理不妥。笔者认为,“赠送”返利券实际上仅是商场的一种促销手段,是商场以顾客消费一定金额的商品为前提,以告示顾客的折扣比例(或限额)为标准给予顾客的折扣额,所以,这种行为从本质上讲实际上就是折扣销售,是商家为了鼓励顾客再次前来购物而采取的促销手段,不应定性为“赠送”。很显然,如果顾客没有在商场消费,商场就不会无缘无故地如此“赠送”。
     因此,对商场返还顾客的返利券应该认定为是给予顾客的折扣或折让,并应按照国家税务总局(国税发〔1993〕154号)有关折扣额的规定进行税务处理。
     2、返利券金额没有在同一张发票上注明
     财务总监在与笔者讨论时强调了这样的观点:如果认为赠送返利券是折扣行为,则折扣额已经在销售商品的同一张发票上注明,如销售500元的商品,顾客支付了300元现金和200元返利券,商场开具发票时一定会注明销售额500元,收现金300元,收返利券200元,这200元商场并没有收到钱,实际上就是给予顾客的折扣额,因此,符合国家税务总局在同一张发票上注明销售额和折扣额的规定,应该可以按照扣减折扣额以后的收入申报纳税。
     笔者认为,商场返还的返利券虽属于折扣额,但这种折扣是由顾客两次购物的行为来实现的。
     第一次购物时顾客必须全额付款,商场全额开具发票,发票上并没有反映返利券(折扣额),顾客仅是依据商场规定的买三送一的标准和其消费的金额取得了一定金额可以在商场消费的返利券,因此,不属于税法所规定的在同一张发票中注明折扣额的情形。
     第二次购物时,不管顾客购物金额大小,只要所购商品金额大于其所持返利券的面值,就可以凭返利券抵算等额现金(返利券具有代币券性质),这实际上是对顾客第一次购物后给予折扣额的兑现。此时,商场仅是在发票上注明收取的现金和返利券各是多少,没有按扣除折扣额后的差额开票,也无固定的折扣比例(事实上也无法注明折扣比例),仍是全额反映商品的售价,因此,也不属于税法所规定的在同一张发票中注明折扣额的情形。

     另外,如果认为发票上注明的返利券金额就是折扣额,则顾客获取该折扣额的销售额应该是反映在第一次购物时的发票上,更何况顾客可能是凭多张购物发票合并后领取的返利券,所以,折扣额同样没有在同一张发票上注明。
     3、返利券支出不可以税前扣除
     针对返利券影响所得税的问题,财务总监解释说:他们在调帐时已经将返利券补计了销售收入,没有违反增值税和所得税税法关于折扣额不得抵减销售收入的有关规定,已不存在影响所得税的问题,更何况地税稽查人员在检查后也没有提出异议,所以商场完全有理由认为税务部门认可了目前的做法。   
     但是,笔者认为,商场给予顾客的折扣额没有在同一张发票上注明,不仅是不可以扣减销售收入计缴增值税和所得税的问题,而且,也不可以将折扣额计入经营费用税前扣除。
     所得税税法虽然没有明确返利券的列支渠道,但在《所得税税前扣除办法》准予企业所得税税前扣除的项目中,没有支付给顾客返利券或购物券等内容,更何况将返利券作为经营费用支出也没有合法的票据。所以,笔者认为,在国家税务总局没有文件允许扣除以前,企业支付给顾客的返利券不应从所得税税前扣除。
     三、纳税筹划    基于上述调查及分析,笔者思考了商场采取“返利券”促销方式下的纳税筹划,再次征求国税、地税和商场朋友的意见,并结合他们的补充,最终形成了如下筹划分析和筹划思路:
     1、筹划分析:
     商场采取发放返利券方式促销,是通过给予顾客折扣优惠来吸引顾客,但顾客必须再次在商场购物后才能实现折扣,这也正是商场吸引顾客,扩大销售的精明之处。由于目前各商场对返利券处理方法的缺陷,不但使得返利券不可以抵减销售收入而少缴增值税和所得税,也不可以在所得税税前扣除,使得企业采取发放返利券方式的促销活动税负明显偏高。所以,必须改变许多商场习惯使用的这些形式。
     如果能够设法在同一张发票上注明销售额和折扣额,则不但可以因抵减销售收入而少缴增值税和所得税,而且也不存在“返利券”不可以在所得税税前扣除的问题,可谓一举两得。围绕满足这样面的条件,笔者逐渐形成了如下筹划思路。
     2、筹划思路:

   
    (1)关键点一:仅授予顾客获得折扣的权利
     商场可以先设定一定的购物消费基数,顾客在第一次购物时,如果达到了相应的基数,即授予顾客在第二次购物时有权获得一定折扣的权利,顾客可以凭购物发票领取一张“优惠券”(或称“折扣券”),优惠券上明确规定一定的折扣比例或限额,优惠规则等内容。如规定,顾客(再次)购物消费满300元,即获得享受七折优惠的权利。  
当然,商场也可以根据购物金额的大小设定不同的优惠档次,如规定顾客消费500元以内的按七折优惠,500元至1000元的按六五折优惠,1000元以上的按六折优惠等。如某顾客第一次在商场购物消费后领取到一张优惠券,第二次又在商场指定的柜台购物消费700元,则500元以内的部分按七折优惠后为350元,500至700元部分按六五折优惠后为130元,该顾客本次消费实际付款额应为480元,折扣额为220元。
     (2)关键点二:在同一张发票上注明销售额和折扣额
     商场对顾客出具的发票必须反映折扣折让的具体过程,按照折扣以后的金额开具发票并收款。如关键点一的案例中,在发票上要体现商品总价700元,折扣220元,实收480元的内容。这样才能符合税法规定的必须在同一张发票上注明销售额和折扣额的要求。


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 楼主| 发表于 2014-12-7 10:57 | 显示全部楼层
本帖最后由 会计老人 于 2014-12-7 11:45 编辑

(3)思路分析   
    发放顾客“优惠券”或“折扣券”,实际上是商场在顾客第一次购物消费时与顾客签订了一个再次购物的优惠协议,当顾客再次购物并出示“优惠券”时,商场必须按照“协议”兑现折扣承诺,同时,商场按照符合税法规定的要求开具销售发票,即先填写商品总价,再标明折扣额,最后按扣除折扣额以后的差额作为实际销售额的顺序开具发票。这样处理,不但符合税法规定的在同一张发票上注明销售额和折扣额的前提条件,可以按照折扣后的销售收入计缴增值税和所得税,而且也回避了“返利券”没有可以税前扣除规定的尴尬,从而可以大大降低商场促销活动的税负。同时,这种促销方式也同样能够达到给予顾客优惠吸引顾客再次购物消费的目的。
      
   


关于买一赠一、购物返券等销售行为的涉税政策汇总
1.所得税
国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知【国税函[2008]875号发文日期:2008-10-30 】
各省、自治区、直辖市和计划单列市国家税务局、地方税务局:
  根据《中华人民共和国企业所得税法》(以下简称企业所得税法)及《中华人民共和国企业所得税法实施条例》(以下简称实施条例)规定的原则和精神,现对确认企业所得税收入的若干问题通知如下:
  一、除企业所得税法及实施条例另有规定外,企业销售收入的确认,必须遵循权责发生制原则和实质重于形式原则。
  (一)企业销售商品同时满足下列条件的,应确认收入的实现:
  1.商品销售合同已经签订,企业已将商品所有权相关的主要风险和报酬转移给购货方;
  2.企业对已售出的商品既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权,也没有实施有效控制;
  3.收入的金额能够可靠地计量;
  4.已发生或将发生的销售方的成本能够可靠地核算。
  (二)符合上款收入确认条件,采取下列商品销售方式的,应按以下规定确认收入实现时间:
  1.销售商品采用托收承付方式的,在办妥托收手续时确认收入。
  2.销售商品采取预收款方式的,在发出商品时确认收入。
  3.销售商品需要安装和检验的,在购买方接受商品以及安装和检验完毕时确认收入。如果安装程序比较简单,可在发出商品时确认收入。



  4.销售商品采用支付手续费方式委托代销的,在收到代销清单时确认收入。
  (三)采用售后回购方式销售商品的,销售的商品按售价确认收入,回购的商品作为购进商品处理。有证据表明不符合销售收入确认条件的,如以销售商品方式进行融资,收到的款项应确认为负债,回购价格大于原售价的,差额应在回购期间确认为利息费用。
  (四)销售商品以旧换新的,销售商品应当按照销售商品收入确认条件确认收入,回收的商品作为购进商品处理。
  (五)企业为促进商品销售而在商品价格上给予的价格扣除属于商业折扣,商品销售涉及商业折扣的,应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额。
  债权人为鼓励债务人在规定的期限内付款而向债务人提供的债务扣除属于现金折扣,销售商品涉及现金折扣的,应当按扣除现金折扣前的金额确定销售商品收入金额,现金折扣在实际发生时作为财务费用扣除。
  企业因售出商品的质量不合格等原因而在售价上给的减让属于销售折让;企业因售出商品质量、品种不符合要求等原因而发生的退货属于销售退回。企业已经确认销售收入的售出商品发生销售折让和销售退回,应当在发生当期冲减当期销售商品收入。
  二、企业在各个纳税期末,提供劳务交易的结果能够可靠估计的,应采用完工进度(完工百分比)法确认提供劳务收入。
  (一)提供劳务交易的结果能够可靠估计,是指同时满足下列条件:
  1.收入的金额能够可靠地计量;
  2.交易的完工进度能够可靠地确定;
  3.交易中已发生和将发生的成本能够可靠地核算。
  (二)企业提供劳务完工进度的确定,可选用下列方法:
  1.已完工作的测量;
  2.已提供劳务占劳务总量的比例;
  3.发生成本占总成本的比例。
  (三)企业应按照从接受劳务方已收或应收的合同或协议价款确定劳务收入总额,根据纳税期末提供劳务收入总额乘以完工进度扣除以前纳税年度累计已确认提供劳务收入后的金额,确认为当期劳务收入;同时,按照提供劳务估计总成本乘以完工进度扣除以前纳税期间累计已确认劳务成本后的金额,结转为当期劳务成本。
  (四)下列提供劳务满足收入确认条件的,应按规定确认收入:
  1.安装费。应根据安装完工进度确认收入。安装工作是商品销售附带条件的,安装费在确认商品销售实现时确认收入。
  2.宣传媒介的收费。应在相关的广告或商业行为出现于公众面前时确认收入。广告的制作费,应根据制作广告的完工进度确认收入。
  3.软件费。为特定客户开发软件的收费,应根据开发的完工进度确认收入。
  4.服务费。包含在商品售价内可区分的服务费,在提供服务的期间分期确认收入。
  5.艺术表演、招待宴会和其他特殊活动的收费。在相关活动发生时确认收入。收费涉及几项活动的,预收的款项应合理分配给每项活动,分别确认收入。
  6.会员费。申请入会或加入会员,只允许取得会籍,所有其他服务或商品都要另行收费的,在取得该会员费时确认收入。申请入会或加入会员后,会员在会员期内不再付费就可得到各种服务或商品,或者以低于非会员的价格销售商品或提供服务的,该会员费应在整个受益期内分期确认收入。
  7.特许权费。属于提供设备和其他有形资产的特许权费,在交付资产或转移资产所有权时确认收入;属于提供初始及后续服务的特许权费,在提供服务时确认收入。
  8.劳务费。长期为客户提供重复的劳务收取的劳务费,在相关劳务活动发生时确认收入。

三、企业以买一赠一等方式组合销售本企业商品的,不属于捐赠,应将总的销售金额按各项商品的公允价值的比例来分摊确认各项的销售收入。
2.个人所得税
财政部、国家税务总局关于企业促销展业赠送礼品有关个人所得税问题的通知【财税[2011]50号发文日期:2011-06-09】

各省、自治区、直辖市、计划单列市财政厅(局)、地方税务局、西藏、宁夏、青海省(自治区)国家税务局,新疆生产建设兵团财务局:

根据《中华人民共和国个人所得税法》及其实施条例有关规定,现对企业和单位(包括企业、事业单位、社会团体、个人独资企业、合伙企业和个体工商户等,以下简称企业)在营销活动中以折扣折让、赠品、抽奖等方式,向个人赠送现金、消费券、物品、服务等(以下简称礼品)有关个人所得税问题通知如下:
一、企业在销售商品(产品)和提供服务过程中向个人赠送礼品,属于下列情形之一的,不征收个人所得税:
1.企业通过价格折扣、折让方式向个人销售商品(产品)和提供服务;
2.企业在向个人销售商品(产品)和提供服务的同时给予赠品,如通信企业对个人购买手机赠话费、入网费,或者购话费赠手机等;
3.企业对累积消费达到一定额度的个人按消费积分反馈礼品。
二、企业向个人赠送礼品,属于下列情形之一的,取得该项所得的个人应依法缴纳个人所得税,税款由赠送礼品的企业代扣代缴:
1.企业在业务宣传、广告等活动中,随机向本单位以外的个人赠送礼品,对个人取得的礼品所得,按照“其他所得”项目,全额适用20%的税率缴纳个人所得税。
2.企业在年会、座谈会、庆典以及其他活动中向本单位以外的个人赠送礼品,对个人取得的礼品所得,按照“其他所得”项目,全额适用20%的税率缴纳个人所得税。
3.企业对累积消费达到一定额度的顾客,给予额外抽奖机会,个人的获奖所得,按照“偶然所得”项目,全额适用20%的税率缴纳个人所得税。
三、企业赠送的礼品是自产产品(服务)的,按该产品(服务)的市场销售价格确定个人的应税所得;是外购商品(服务)的,按该商品(服务)的实际购置价格确定个人的应税所得。
四、本通知自发布之日起执行。《国家税务总局关于个人所得税有关问题的批复》(国税函[2000]57号)、《国家税务总局关于个人所得税若干政策问题的批复》(国税函[2002]629号)第二条同时废止。
3、增值税
3.1.江西省百货零售企业增值税管理办法【江西省国家税务局公告2013年第12号发文日期:2013-08-29 】

第十二条 企业销售货物,按下列原则确定销售额:
……



(四)以买一送一、随货赠送、捆绑销售等方式销售货物,如将销售货物和赠送货物的各自原价和折扣额在同一张销售发票上注明的,按实际收取的价款确认销售额。销售货物与赠送货物适用增值税税率不同的,应分别以各自原价扣除折扣额后的余额按适用税率计算缴纳增值税。未按上述规定在同一张销售发票上注明的,销售货物按其实际收取的价款确认销售额,随同销售赠送的货物按视同销售确定销售额。
(五)以购物返券、购物返积分等方式销售货物的,销售货物时按其实际收取的价款确认销售额。购买者使用上述返券(积分)抵顶部分或全部价款购买货物时,应在销售发票上注明货物名称、数量及原价和返券(积分)抵顶金额,按其实际收取的价款确认销售额;未按上述规定在销售发票上注明的,对使用返券(积分)兑换的货物,按视同销售确定销售额。
(六)以来店有礼、进店即送、积分送礼等非随同销售方式赠送的货物,一律按视同销售确定销售额。
3.2.贵州省国家税务局关于促销行为增值税处理有关问题的公告【贵州省国家税务局公告2012年第12号发文日期:2012-08-30】
为统一政策执行口径,公平税负,根据《中华人民共和国增值税暂行条例》及其实施细则的规定,对促销行为增值税处理有关问题公告如下:
  一、购物赠物方式,指在销售货物的同时赠送同类或其它货物,并且在同一项销售货物行为中完成,赠送货物的价格不高于销售货物收取的金额。纳税人采取购物赠物方式销售货物,按照实际收到的货款计算缴纳增值税,在账务上将实际收到的销售金额,按销售货物和随同销售赠送货物的公允价值的比例来分摊确认其销售收入,同时应将销售货物和随同销售赠送的货物品名、数量以及按各项商品公允价值的比例分摊确认的价格和金额在同一张发票上注明。
对随同赠送的货物品种较多,不能在同一张发票上列明赠送货物的品名、数量的,可统一开具“赠品一批”,同时需开具加盖发票专用章的《随同销售赠送货物明细清单》(见附件),作为记账的原始凭证。
对使用《机动车销售统一发票》的纳税人,有随同销售机动车赠送货物的,可在《机动车销售统一发票》的“价税合计”栏大写金额后写明“含赠品”,并开具加盖发票专用章的《随同销售赠送货物明细清单》,作为记账的原始凭证。
二、购物返券方式,指纳税人在销售货物后,对购货方返还一定金额购物券的促销行为。纳税人采取购物返券方式销售货物,所返购物券在购买货物时应在发票上注明货物名称、数量及金额,并标注“返券购买(金额)”,对价格超过购物券金额部分的,应计入销售收入申报缴纳增值税。
三、购物抽奖、积分送礼、进店有礼以及其他不符合本公告第一款、第二款方式所赠送的货物,应视同销售按有关规定计算缴纳增值税。
四、增值税一般纳税人用于赠送的货物在购进时取得的增值税扣税凭证,可以按规定作为增值税进项税额。
五、本公告自2012年9月1日起执行。
附件:随同销售赠送货物明细清单
3.3.四川省国家税务局关于买赠行为增值税处理问题的公告【四川省国家税务局公告2011年第6号发文日期:2011-11-01】

依据《中华人民共和国增值税暂行条例》及其实施细则的规定,现对纳税人采取“买物赠物”、“购物返券”等方式销售货物的增值税处理问题公告如下:  一、“买物赠物”方式,是指在销售货物的同时赠送同类或其他货物,并且在同一项销售货物行为中完成,赠送货物的价格不高于销售货物收取的金额。对纳税人的该种销售行为,按其实际收到的货款申报缴纳增值税,但应按照《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》(国税函[2008]875号)第三条的规定,在账务上将实际收到的销售金额,按销售货物和随同销售赠送货物的公允价值的比例来分摊确认其销售收入,同时应将销售货物和随同销售赠送的货物品名、数量以及按各项商品公允价值的比例分摊确认的价格和金额在同一张发票上注明。

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 楼主| 发表于 2014-12-7 11:45 | 显示全部楼层
 对随同销售赠送的货物品种较多,不能在同一张发票上列明赠送货物的品名、数量的,可统一开具“赠品一批”,同时需开具《随同销售赠送货物清单》(见附件),并作为记账的原始凭证。
  对使用《机动车销售统一发票》的纳税人,有随同销售机动车赠送货物的,可在《机动车销售统一发票》的“价税合计”栏大写金额后写明“(含赠品)”并开具《随同销售赠送货物明细清单》作为记账的原始凭证。
  二、纳税人采取“购物返券”方式销售货物,所返购物券在购买货物时应在发票上注明货物名称、数量及金额,并标注“返券购买”,对价格超过购物券金额部分的,应计入销售收入申报缴纳增值税。
  三、纳税人采取“来店有礼”、“积分送礼”、“积分抽奖”等方式赠送货物,应按无偿赠送的相关规定计算并申报缴纳增值税。
  本公告自2011年12月1日施行,《四川省国家税务局关于印发<</SPAN>增值税若干问题解答(之一)>的通知》(川国税函[2008]155号)第十六条同时废止。

附件:随同销售赠送货物清单
3.4.四川省国家税务局关于买赠行为增值税处理问题补充意见的公告【四川省国家税务局公告2011年第7号发文日期:2011-11-24 】

《四川省国家税务局关于买赠行为增值税处理问题的公告》(2011第6号)下发后,部分地区反映了一些问题,现补充公告如下:一、对使用《机动车销售统一发票》的纳税人,在销售机动车时随同赠送货物的发票开具问题。
在机动车销售统一发票开票软件修改以前,对6号公告要求的在《机动车销售统一发票》的“价税合计”栏大写金额后写明“(含赠品)”暂时调整为在“车辆类型”栏车辆类型后写明“(含赠品)”。
二、纳税人采取“购物返券”方式销售货物开具发票问题。
销货方开具发票(含增值税专用发票、增值税普通发票、通用机打普通发票和通用手工版普通发票)时,对在同一张发票上注明“返券购买”的货物金额,应作为折扣额在总销售额中扣减。
 本公告自2011年12月1日施行。
3.5.河北省国家税务局关于企业若干销售行为征收增值税问题的通知【冀国税函[2009]247号发文日期:2009-07-10 】



各市国家税务局:

近据部分地区反映,企业以销售购物卡、买一赠一等方式销售货物的行为如何征收增值税问题,现行规定不够明确,不同地区间政策执行不一致。经研究,现明确如下,请遵照执行。
一、企业以销售购物卡方式销售货物的,属于直接收款方式销售货物,应在销售购物卡并收取货款的同时确认纳税义务发生。
二、企业在促销中,以“买一赠一”、购物返券、购物积分等方式组合销售货物的,对于主货物和赠品(返券商品、积分商品,下同)不开发票的,就其实际收到的货款征收增值税。对于主货物与赠品开在同一张发票的,或者分别开具发票的,应按发票注明的合计金额征收增值税。纳税义务发生时间均为收到货款的当天。
企业应将总的销售金额按各项商品的公允价值的比例来分摊确认各项的销售收入。
三、对于企业采取进店有礼等活动无偿赠送的礼品,应按《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第四条的规定,视同销售货物,缴纳增值税。
四、对2009年6月30日以前,有上述销售行为的企业且未按上述规定处理的,主管税务机关要督促其进行自查自纠。自查自纠工作应在2009年7月底前完成。自2009年7月1日起要严格执行上述规定。
3.6.内蒙古自治区国家税务局关于发布《内蒙古自治区商业零售企业增值税管理办法(试行)》的公告【内蒙古自治区国家税务局2010年第1号公告发文日期:2010-08-02 】

第八条商业零售企业特殊销售形式按下列规定确定销售额:
 ……
(五)以销售购物卡、提货卡、储值卡、一卡通等价值型提货凭证销售货物的,属于直接收款方式销售货物,以售卡时实际收款金额确定销售额。
(六)买一赠一、有奖销售和积分返礼等与直接销售货物相关的赠送行为,应该在实现商品兑换时按照《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第十六条的规定确定其销售额。
(七)商业零售企业采取折扣方式销售货物,如果销售额和折扣额在同一张发票上分别注明的,可按折扣后的销售额征收增值税;如果将折扣额另开发票,不论其在财务上如何处理,均不得从销售额中减除折扣额。
销售额和折扣额在同一张发票上分别注明是指销售额和折扣额在同一张发票上的“金额”栏分别注明的,可按折扣后的销售额征收增值税。未在同一张发票“金额”栏注明折扣额,而仅在发票的“备注”栏注明折扣额的,折扣额不得从销售额中减除。
4.疑问解答
问:日常对客户销售产品时随货配送我公司外购的电器、电话卡、加油卡,但是没有在销售发票中反映。配送物品是否要作为视同销售处理?若配送物品无增值税发票进行抵扣,是否仍需视同销售?作为促销费可否在企业所得税税前列支?

另外,日常销售产品时随货品配赠少量现金反馈消费者(封闭包装内),税法是否允许?此现金是否能在企业所得税前列支?若在包装上清晰列示促销方案和奖金情况,税法是否允许?
答:1、关于促销赠品涉税问题。

《增值税暂行条例实施细则》第四条规定,将自产、委托加工或者购进的货物无偿赠送其他单位或者个人,视同销售货物。
第十六条规定,纳税人有条例第七条所称价格明显偏低并无正当理由或者有本细则第四条所列视同销售货物行为而无销售额者,按下列顺序确定销售额:
(一)按纳税人最近时期同类货物的平均销售价格确定;
 (二)按其他纳税人最近时期同类货物的平均销售价格确定;
(三)按组成计税价格确定。组成计税价格的公式为:
组成计税价格=成本×(1+成本利润率)
《国家税务总局关于企业处置资产所得税处理问题的通知》(国税函[2008]828号)第二条规定,企业将资产移送他人的下列情形,因资产所有权属已发生改变而不属于内部处置资产,应按规定视同销售确定收入。
 (一)用于市场推广或销售;
第三条规定,企业发生本通知第二条规定情形时,属于企业自制的资产,应按企业同类资产同期对外销售价格确定销售收入;属于外购的资产,可按购入时的价格确定销售收入。

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 楼主| 发表于 2014-12-7 11:46 | 显示全部楼层
依据上述规定,贵公司将购进的货物(电器、加油卡)无偿赠送客户,应视同销售货物,按照上述顺序确定销售额计缴增值税,其进项税额准予从销项税额中抵扣。
另外,将外购的电器、电话卡、加油卡用于促销赠品,应按购入时的价格确定视同销售收入和视同销售成本,同时将赠品购入时发生额作为销售费用,允许税前扣除。
 2、关于“买一赠一”组合销售涉税问题。
《河北省国家税务局关于企业若干销售行为征收增值税问题的通知》(冀国税函[2009]247号)规定,企业在促销中,以“买一赠一”、购物返券、购物积分等方式组合销售货物的,对于主货物和赠品(返券商品、积分商品,下同)不开发票的,就其实际收到的货款征收增值税。对于主货物与赠品开在同一张发票的,或者分别开具发票的,应按发票注明的合计金额征收增值税。纳税义务发生时间均为收到货款的当天。企业应将总的销售金额按各项商品的公允价值的比例来分摊确认各项的销售收入。
 《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》(国税函[2008]875号)规定,企业以买一赠一等方式组合销售本企业商品的,不属于捐赠,应将总的销售金额按各项商品的公允价值的比例来分摊确认各项的销售收入。
参照上述规定,企业以“买一赠一”、购物返券、购物积分等方式组合销售货物的,对于主货物和赠品不开发票的,就其实际收到的货款缴纳增值税。对于主货物与赠品开在同一张发票的,或者分别开具发票的,应按发票注明的合计金额缴纳增值税。同时,以“买一赠一”等方式组合销售本企业商品的,应将总的销售金额按各项商品的公允价值的比例来分摊确认各项的销售收入,计缴企业所得税。
3、关于促销赠现金涉税问题。
《国家税务总局关于折扣额抵减增值税应税销售额问题通知》(国税函[2010]56号)规定,《国家税务总局关于印发〈增值税若干具体问题的规定〉的通知》(国税发[1993]154号)第二条第(二)项规定:“纳税人采取折扣方式销售货物,如果销售额和折扣额在同一张发票上分别注明的,可按折扣后的销售额征收增值税”。纳税人采取折扣方式销售货物,销售额和折扣额在同一张发票上分别注明是指销售额和折扣额在同一张发票上的“金额”栏分别注明的,可按折扣后的销售额缴纳增值税。未在同一张发票“金额”栏注明折扣额,而仅在发票的“备注”栏注明折扣额的,折扣额不得从销售额中减除。

 《国家税务总局关于企业销售折扣在计征所得税时如何处理问题的批复》(国税函[1997]472号)第一条规定,纳税人销售货物给购货方的销售折扣,如果销售额和折扣额在同一张销售发票上注明的,可按折扣后的销售额计算征收所得税;如果将折扣额另开发票,则不得从销售额中减除折扣额。第二条规定,纳税人销售货物给购货方的回扣,其支出不得在所得税前列支。
依据上述规定,纳税人采取折扣方式销售货物,如果销售额和折扣额在同一张发票上分别注明的,可按折扣后的销售额计征增值税、企业所得税。但给购货方的回扣不得在所得税税前列支。
                                             
销售返利的涉税风险管控
销售返利是厂家为了鼓励和促进购货方(商家)对本企业产品的销售,根据销售情况而给购货方(商家)一定的利润返还。销售返利方式较多,如由供货方直接返还商家资金、向商家投资、赠送实物、给商家发放福利品,提供旅游等。返利是税收“概念”而非会计概念,会计准则对其无明确规定,按其性质应当列作营业费用。在实践中,销售返利主要体现在发票开具和价格折让两方面的税收风险,对这两方面的税收风险,必须进行控制。
    一、销售返利的税收风险
销售返利虽然从表面形式上称之为“返利”,但本质上仍属于价格上的减让,只是因为价格上的减让,需根据供货方年度(或一段时间)销售情况到年终(或结算期)才能决定存在与否和存在多少。在日常实务中,销售返利的税收风险主要体现以下两种情形:
    (一)价格折让抵返利的税收风险      
      所谓的价格折让抵返利是指生产厂家本应该给商家(购货方)的返利,在商家下次采购商品应支付给厂家的采购价格中进行扣减。例如,甲企业2012年根据年末销售结算,应给乙企业10万元的销售返利,在2013年2月乙企业向甲企业继续采购商品,价款是13万元,结果甲企业只向乙企业收取3万元货款,其中甲企业把2012年应给乙企业10万元的销售返利,抵减10万元销售货款。同时,甲企业给乙企业开具在同一张发票上分别注明销售额为13万元和折扣额为10万元的销售发票。采购方的账上以3万元作为13万元货物的实践采购成本。
针对以上以价格折让抵返利的行为存在一定的法律风险:
     1、销售方犯有不正当竞争的法律风险。
《中华人民共和国反不正当竞争法》(中华人民共和国主席令第10号)第十一条规定:“经营者不得以排挤竞争对手为目的,以低于成本的价格销售商品。有下列情形之一的,不属于不正当竞争行为:(1)销售鲜活商品;(2)处理有效期限即将到期的商品或者其他积压的商品;(3)季节性降价;(4)因清偿债务、转产、歇业降价销售商品。基于此规定,本案例中的甲企业给乙企业开具在同一张发票上分别注明销售额为13万元和折扣额为10万元的销售发票,说明甲企业销售商品的价格进行10万元的价格折让,显然是低于其成本价,涉嫌以排挤竞争对手为目的,以低于成本的价格销售商品,将受到工商局的检查和处罚。      
    2、采购方会出现成本很低,企业所得税税负异常,将被税务部门定为纳税识别对象,并认定为多抵扣了进项税额而接受处罚。
      由于本案例中采购方乙企业以3万元作为13万元货物的实践采购成本,即仓库里有13万元货物,而账上只有3万元存货,在实践销售时,乙企业进行结转成本时,只有3万元而不是13万元,则乙企业的企业所得税会很高,与甲企业没有发生以价格折让抵应给乙企业返利的时期相比,乙企业的企业所得税税负偏高,是一种很异常的现象,很容易被税务当局认为其企业所得税很异常,要对其进行纳税检查
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同时,由于甲企业与乙企业上一年度的购销合同中有按照一定销售额的比例给乙企业支付销售返利的约定,根据《国家税务总局关于商业企业向货物供应方收取的部分费用征收流转税问题的通知》(国税发[2004]136号)的规定,对商业企业向供货方收取的与商品销售量、销售额挂钩(如以一定比例、金额、数量计算)的各种返还收入,均应按照平销返利行为的有关规定冲减当期增值税进项税金。而本案例的乙企业没有进行增值税进项税转出,即多抵扣了进项税额而将接受处罚。
    (二)销售返利有涉嫌商业贿赂的风险
     1、销售返利有涉嫌商业贿赂的本质区别
  (1) 商业贿赂的内涵及法律依据
  《国家工商局关于禁止商业贿赂行为的暂行规定》(中华人民共和国国家工商行政管理局令第60号)第二条规定:“商业贿赂,是指经营者为销售或者购买商品而采用财物或者其他手段贿赂对方单位或者个人的行为。其中所谓财物,是指现金和实物,包括经营者为销售或者购买商品,假借促销费、宣传费、赞助费、科研费、劳务费、咨询费、佣金等名义,或者以报销各种费用等方式,给付对方单位或者个人的财物。所称其他手段,是指提供国内外各种名义的旅游、考虑等给付财物以外的其他利益的手段。”
《中华人民共和国反不正当竞争法》(中华人民共和国主席令第10号)第八条第一项规定:“经营者不得采用财物或者其他手段进行贿赂以销售或者购买商品。在帐外暗中给予对方单位或者个人回扣的,以行贿论处;对方单位或者个人在帐外暗中收受回扣的,以受贿论处。”基于此规定,商业回扣是商业贿赂的一种典型形式。《国家工商局关于禁止商业贿赂行为的暂行规定》(中华人民共和国国家工商行政管理局令第60号)第五条规定:“所称回扣,是指经营者销售商品时在帐外暗中以现金、实物或者其他方式退给对方单位或者个人的一定比例的商品价款。所称帐外暗中,是指未在依法设立的反映其生产经营活动或者行政事业经费收支的财务帐上按照财务会计制度规定明确如实记载,包括不记入财务帐、转入其他财务帐或者做假帐等。”
《中华人民共和国反不正当竞争法》(中华人民共和国主席令第10号)第二十二条规定:“经营者采用财物或者其他手段进行贿赂以销售或者购买商品,构成犯罪的,依法追究刑事责任;不构成犯罪的,监督检查部门可以根据情节处以一万元以上二十万元以下的罚款,有违法所得的,予以没收。”

     (2)商业返利的内涵及法律依据   
    《中华人民共和国反不正当竞争法》(中华人民共和国主席令第10号)第二项规定:“经营者销售或者购买商品,可以以明示方式给对方折扣,可以给中间人佣金。经营者给对方折扣、给中间人佣金的,必须如实入帐。接受折扣、佣金的经营者必须如实入帐。”
  《国家工商局关于禁止商业贿赂行为的暂行规定》(中华人民共和国国家工商行政管理局令第60号)第六条规定:“ 经营者销售商品,可以以明示方式给予对方折扣。经营者给予对方折扣的,必须如实入帐;经营者或者其他单位接受折扣的,必须如实入帐。本规定所称折扣,即商品购销中的让利,是指经营者在销售商品时,以明示并如实入帐的方式给予对方的价格优惠,包括支付价款时对价款总额按一定比例即时予以扣除和支付价款总额后再按一定比例予以退还两种形式。本规定所称明示和入帐,是指根据合同约定的金额和支付方式,在依法设立的反映其生产经营活动或者行政事业经费收支的财务帐上按照财务会计制度规定明确如实记载。”第七条规定:“ 经营者销售或者购买商品,可以以明示方式给中间人佣金。经营者给中间人佣金的,必须如实入帐;中间人接受佣金的,必须如实入帐。本规定所称佣金,是指经营者在市场交易中给予为其提供服务的具有合法经营资格的中间人的劳务报酬。”
    (3)销售返利有涉嫌商业贿赂的本质区别
     基于以上分析,如实记账的商业返利不是商业贿赂,不如实记账的商业返利是商业贿赂。两者的本质区别是:商业返利是在购销合同中有明确规定,而且提供方和接受方都把返利如实记账,而商业贿赂无论在购销合同中是否有明确规定,提供方和接受方都没有把返利如实记账。纵观当今社会经济生活,凡商业贿赂行为,无论其情节如何复杂、手段如何隐蔽,其实万变不离其宗,就是用不正当利益收买以争取交易机会,或更优惠条件,或更多的竞争优势。因此,商业贿赂与商业返利的本质区别归纳如下四点:
  第一、销售返利为法律所允许,在市场竞争中只要有竞争能力的市场主体都可以采取,从某种意义上对争取交易机会的作用相对有限,而商业贿赂为法律所禁止,少数违法者擅用,更容易争取交易机会。
 第二、销售返利必须严格按照财务制度规定的方式进行,而商业贿赂在方式上没有限制,可以针对对方的特点、个人爱好、习惯投其所好,有的放矢地进行,更容易击中对方要害,也就更容易争取交易机会。
 第三、销售返利只能作用于交易对方单位,而商业贿赂还可以作用于相关个人以及对交易有直接影响的关键人物,且不会因此增加对方的税收负担,当然更容易为对方接受。
  第四、销售返利由于销售收入的减少从而导致销售方的利润减少,而商业贿赂虽然表面上也会减少销售收入,但由于其商品在市场上的单价没有下降甚至因为商业贿赂使质次价高的商品得以销售,从而为销售方带来更多的利润。
  [案例分析:某企业的商业返利被认定为商业贿赂的法律分析[1]]
  (1)案情介绍      
  2013年,江西省南昌市工商部门根据举报对R公司涉嫌商业贿赂进行立案调查。调查查明,R公司在销售产品时,与买方在合同中约定:当对方购买其产品达到1000万元及以上时,给予5%返利。当调查人员对其财务账册进行检查时却发现,R公司在其返利支出部分的财务处理上采取了以下方式:将由第三方开具的运输服务费发票作为做账的原始凭证,并以服务费名义记入营业费用—佣金科目,然后将返利款以支票形式打入该第三方银行账户。经向出具发票的第三方调查发现,该第三方并未与R公司发生过运输服务业务,只是代为转账开具发票而已。在收到返利款后扣除开票手续费(包括转账服务费、因开票发生的税金等),将返利款以现金方式交R公司的交易对方。工商部门认定R公司的上述行为违反了《反不正当竞争法》第八条第一项之规定,属于商业贿赂行为。根据《反不正当竞争法》第二十二条的规定做出了行政处罚决定。
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 这是一起典型的商业贿赂案件。本案中的返利是由合同约定的,通过与交易毫不相干的第三方出具发票,使R公司获得了做账的原始凭证,以佣金名义记入反映其生产经营活动的财务账上。这笔商业贿赂款从形式上看极易与佣金或折扣中的销售返利混淆,使其具备隐蔽性和复杂性的特点。
  (2)法律分析:
  ①商业贿赂与佣金的本质区别
  本案中,R公司的行为显然是为了争取交易机会而采取的一种促销行为。争取交易机会无可厚非,关键是采用什么方法,如果采用不正当手段争取交易机会就为法律所禁止。从R公司的财务账目记载看,支出的似乎是佣金。根据《国家工商局关于禁止商业贿赂行为的暂行规定》(中华人民共和国国家工商行政管理局令第60号)第七条规定:“本规定所称佣金,是指经营者在市场交易中给予为其提供服务的具有合法经营资格的中间人的劳务报酬”,该案中支出明显不属于佣金范围。首先,在本案中开具服务费发票的单位根本没有为R公司提供过服务,是与交易毫不相干的第三人;其次,该开票单位也未获得该笔所谓的佣金,只是为R公司转账而已。之所以由与交易毫不相干的第三人出具虚开的服务费发票、虚假地记入营业费用—佣金科目,R公司的真实意图就是以佣金支出的假象掩盖其向交易对方支付返利款的事实。那么,R公司为什么要花那么大的周折来掩盖呢?是为了掩饰返利本身,还是为了掩饰对方接受返利?销售返利作为一种合法的商业折扣形式为法律所允许,而作为交易对方接受合法的销售返利更无需掩饰。显然,R公司要掩饰的是收买或引诱交易对方相关人的事实。正是通过这种收买使其获得了本不该获得的不正当利益,正是这种不正当利益的收买使得R公司获得了更多的交易机会。这就是商业贿赂与佣金的本质区别。
  ②商业贿赂与销售返利的本质区别
  R公司的行为,从其性质看似乎有点像商业折扣中的销售返利,是不是R公司在财务处理上将销售返利错误地记入了佣金科目?根据《国家工商局关于禁止商业贿赂行为的暂行规定》(中华人民共和国国家工商行政管理局令第60号)第六条的规定可以看出,折扣有两种形式,一种是即时结清的折扣,一种是事后返利即销售返利。销售返利,《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第十一条规定:“小规模纳税人以外的纳税人(即一般纳税人)因销货退回或者折让而退还给购货方的增值税税额,应从发生销货退回或者折让的销项税额中减去,因进货退出或者折让而收回的增值税,应从发生进货退出或者折让的进项税额中扣减”。在会计实务中对销售返利的财务处理方式通常是:当返利行为发生后,由购货方到当地税务部门开具《进货退出或索取折让证明单》交销售方,由销售方根据折让金额向购货方开具红字专用发票作为购货方的记账凭证,冲减其购货支出以扣减其进项税额;销售方则将红字专用发票的存根联、记账联作为其记账凭证,冲减销售收入以扣减当期销项税额。其实,几乎所有商业贿赂所涉及的商业优惠在形式上都可以用商业折扣(包括现金折扣、销售折扣、销售返利等)的方式来实施。但是,这些折扣方式在会计制度上有两个基本要求:一是支付或者接受折扣必须如实入账以防止其非法落入个人口袋,二是不能偷漏因此而产生的税收。R公司显然是为了规避上述财务制度的制约,使对方得到不正当的利益或者偷漏相关税收等好处,以此来收买对方以争取交易机会。在具体实施过程中,R公司采用了合同约定、财务入账等混淆视听的做法,使其从形式上尽可能与折扣相混淆。而在财务处理上作为销售方的R公司没有因折让而冲减其销项税额,作为购货方的对方也未因接受折让而扣减其进项税额,用以财务记账的原始凭证更是由与交易不相干的第三人虚开的所谓服务费发票。就这样R公司顺理成章地通过第三方将现金交到了对方手上,从而也为R公司赢得了交易机会和交易优惠条件。这就是商业贿赂与销售返利的本质区别。因此,R公司的行为不是合法的销售返利行为,更不是用调整科目的办法可以改正的。

     ③分析结论:R公司的商业返利构成商业贿赂。      
    本案例中的第三方之所以愿意为R公司转账并将不正当利益代为交付,是因其能从中获得手续费等不正当好处,从本质上讲这也是缘于商业贿赂的结果,即R公司对第三方的商业贿赂。R公司用合同约定返利只是一个幌子,为的是规避“禁止账外暗中给付财物”这一法律规定,其真正目的就是通过虚构服务费支出、虚假的资金流向,由得到好处的第三方以现金方式向交易对方支付所谓的返利,并且不需要对方开具任何发票,确保这些所谓的返利更容易地落入个人口袋。因而,也就更容易争取到交易机会。至此,是否可以这样说:用不正当利益收买以争取交易机会或交易优惠条件就是商业贿赂的本质特征。这种不正当利益收买按照《暂行规定》的规定,既可以是用金钱等财物,也可以是用非财物的其他利益。无论是直接的,还是通过中间方,故意地向对方或第三方提议给予、承诺给予,或事实上给予不当的金钱或其他利益,以期对方采取行动或不行动,进而在经济活动中获得或者保留其业务或其他不正当利益的行为就是商业贿赂。
    (三)把销售返利发票开成“劳务费”的税收风险
    《国家税务总局关于商业企业向货物供应方收取的部分费用征收流转税问题的通知》(国税发[2004]136号)第一条第(二)规定:“对商业企业向供货方收取的与商品销售量、销售额挂钩(如以一定比例、金额、数量计算)的各种返还收入,均应按照平销返利行为的有关规定冲减当期增值税进项税金,不征收营业税。”第二条规定:“商业企业向供货方收取的各种收入,一律不得开具增值税专用发票。”根据《国家税务总局关于纳税人折扣折让行为开具红字增值税专用发票问题的通知》(国税函[2006]1279号)规定:“纳税人销售货物并向购买方开具增值税专用发票后,由于购货方在一定时期内累计购买货物达到一定数量,或者由于市场价格下降等原因,销货方给予购货方相应的价格优惠或补偿等折扣、折让行为,销货方可按现行《增值税专用发票使用规定》的有关规定开具红字增值税专用发票。”基于此法律规定,生产企业从销售企业那里取得的返利收入发票有两类,一类是与商品销售量、销售额挂钩的各种返还收入,应开具增值税普通发票,冲减当期增值税进项税;一类是与商品销售量、销售额无必然联系,且经销企业向生产厂家提供一定劳务的收入,例如进场费、广告促销费、上架费、展示费、管理费等,应开具服务业发票,缴纳营业税。
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