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[讨论] 试析三大会计报表之间的勾稽关系

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摘要:传统意义上的三大会计报表分别从不同的角度反映了报告单位的财务状况,虽然报表之间的编制基础与原理有着诸多不同,但彼此又同时存在着内在的勾稽关系。本文从报表的基础概念和原理谈起,综合理论阐述,公式表达表示等方法,仔细分析了三大报表的关系,以帮助会计信息使用者更加全面的理解会计报表。
关键词:资产负债表; 利润表;现金流量表;勾稽关系
一、相关概念与原理
按照《企业会计准则》的要求,公司应该对外编制并公布财务报告,一般意义上理解的财务报告内容主要包括资产负债表、利润表、现金流量表以及股东权益变动表司长会计报表以及为方便信息使用者阅读的会计报表附注。其中股东权益变动表是新增加的报表,反应构成所有者权益的各组成部分当期的增减变动情况。
传统意义上的三大会计报表是指资产负债表、利润表和现金流量表,作为过去主要的财务报告内容,三张报表反应的信息是一些相关者较为关注的。三张报表都从一个侧面反应了企业的财务状况:资产负债表主要从一个存量的角度反应报告单位某一时点上资产、负债与股东权益的状况,利润表则是从一个流量的角度反应报告单位某一时期区间的经营成果状况,现金流量表则是从一个现金流量的角度反应报告单位某一时期的可利用现金状况。
要分析报表之间的勾稽关系,首先应该对报表的编制原理有一个基本的认识,报告单位在权责发生制的基础上变质了单位的资产负债表和利润表,对报告单位的财务状况和经营成果做出了反映,但由于权责发生制本身脱离了现金的收付,导致报表使用者无法从现金衡量的角度去评价报告单位的实际可执行的财务状况。因此,准则要求报告单位在收付实现制的基础上编制现金流量表。
    二、报表之间的勾稽关系
(一)资产负债表与利润表
利润表中的收入费用是和资产负债表中的资产与负债紧密相关的,对于这一结论,我们可以根据以下的等式得出——根据会计恒等式,我们知道:利润=收入-费用=净资产期末余额-净资产起初余额=(资产期末余额-负债期末余额)-(资产期初余额-负债期初余额)=(资产期末余额-资产期初余额)-(负债期末余额-负债期初余额);同时,由于净资产=所有者权益,故有净资产期末余额-净资产期初余额=所有者权益期末余额-所有者权益期初余额=(资本投入期末余额+留存收益期末余额)-(资本投入期初余额+留存收益期初余额)。
为了方便理解上述关系,我们可以首先从下面的论述当中来体会:资产可以带来收入,但大多数的资产在产生收入的过程当中必定会有与之相关的费用支出,同时,大多数资产又最终会以费用的形式体现在会计信息当中:如现金伴随支出化为费用,原材料加工成为产品形成产品的成本,固定资产则以折旧的方式体现在制造费用或者管理费用当中。
收入体现为资产的增加或者负债的减少,而费用则体现为资产的减少或者负债的增加。比如,在利润表中确认了收入,就意味着资产负债表项目的变动:收到现金、增加应收账款或者应收票据、减少预收账款;如果确认了费用,就会减少资产或者增加负债,营业成本的增加会减少存货,折旧费用、摊销费用会减少固定资产、无形资产或者长期待摊费用,发生了费用而没有支付,就会增加应付职工薪酬、预计负债。这种报表项目之间的联系使得利润表与资产负债表联系在一起。[1]
两张报表之间的关系还可以这样来描述:企业利用资产,进而产生了利润的流入,如果企业运用宽松的会计政策,高估资产或者低估负债,则会使利润随之高估;反之,如果企业运用较为谨慎的会计政策,低估资产或者高估负债,则会使利润随之低估。像一些企业利用会计政策的变化来调整利润,从某种角度来说是透支或存储资产账面价值的做法,只能是临时性的手段。如果反过来用利润表来解释资产负债表,则可以这样描述:资产的增加可以部分的用收入的增加来解释,资产的减少则可以部分的用费用增加来解释,但是由于某些资产负债项目的变化与损益无关,所以说利润表并不能完全解释资产负债表,而需要辅之以现金流量表对其进行进一步的解释。
(二)资产负债表与现金流量表
一般情况下,资产负债表与现金流量表的关系可以通过下面的公式来反映:本期现金流量净额=经营活动产生的现金流量+投资活动产生的现金流量+筹资活动产生的现金流量+汇率变动对现金的影响=期末现金余额-期初现金余额,当然,在这里,现金是指广义上的现金,包括现金与现金等价物。
另外,根据报表编制原理,在正常情况下,现金流量表现金(或货币资金,包括现金等价物,下同)期末(初)余额应该与资产负债表货币资金期末(初)余额相等。换句话说,现金流量表中现金流量的净增加额等于资产负债表货币资金的期末余额减去期初余额
但是,在实际操作中,上述项目之间并不相等,造成差额的原因首先是资产负债表的货币资金与现金流量表的现金在概念上是不同的(前者包括企业的库存现金、银行存款及其他货币资金,而后者仅指企业的库存现金和可随时用于支付的银行存款以及两者的等价物。[2]另外,现金流量表的编制一般都是通过对资产负债表以及利润表项目进行调整而编制的,并非通过日常的基础账目数据进行详细的编制,这也会对上述项目产生影响。
(三)利润表与现金流量表
对于利润表和现金流量表的关系,美国证券交易委员会前主席哈罗德.威廉斯曾有一段经典的论述:“如果让我在拥有利润信息和现金流量信息之间作一个迫不得已的选择,那么,今天我就选现金流量”,这说明对于一个企业而言,现金流量的信息更能够从一个可以操作的层面反映企业的财务状况,或者更加贴切的说更真实的反映企业的财务能力。当然,这并不代表利润表提供给我们的信息并不重要,较为准确的表述应该是,利润表和现金流量表都反映了报告单位在某一时期的财务成果和财务状况,只是反应的侧面不同。利润表是基于权责发生制的原则对企业某一期间的财务成果做出反映,而现金流量表则是基于收付实现制对报告单位某一时期的现金实现状况做出反映。
我们知道企业利润的形成主要是由两方面组成,一方面为经营活动产生的日常经营成果,这主要反映在经营活动产生的收入与费用的差额上,即日常的营业收入与支出;另一方面则是企业非经营活动产生的非营业性收益(或损失),即非营业性收支项目,这主要反映在利得与损失的差额上。与利润项目相对应的是,现金流量表同样对经营性活动和非经营性活动做出反映,即经营性活动产生的现金流量与投资、筹资活动产生的现金流量。当然,除此之外,还有汇率变动等因素的影响。
两张报表的关系充分的反映在现金流量表的间接法的编制当中,在编制当中,通过对一些项目进行增减调整(主要是两类项目,一类为不影响现金的损益项目,如折旧、资产减值、权益法确认的投资收益等利润表项目,另一类为营运资金的增减变化,如应收账款和存货等流动资产以及应付账款等),将净利润调整为经营活动产生的现金流量,而后通过对投资筹资活动现金流量的调整,最终计算出现金流量净增加额。
    新准则的影响——现金流量与净利润的差额可能增大:新会计准则的实施,允许部分资产使用公允价值计量。应该了解的是,虽然公允价值反映了资产最近的价值,但并不完全等同于资产实际的变现金额,更重要的是,资产公允价值变动进入了利润表核算,但这是一种未实现的收入,并不反映在现金流量表当中,这使得净利润与现金流量的差额可能变得更大。而且,长期资产公允价值上的损益与现金流量的差异时间更长,如投资性房地产,可供出售金融资产等。
    三、结论
    通过上述分析,我们知道,资产负债表、利润表和现金流量表存在着密切的逻辑勾稽关系。从利润计算的角度可以对三大报表的关系做一个简单的归纳,相邻两期的资产负债表当中的权益项目想减,排除投入资本以及留存收益的影响可以得到当期企业利润表当中的利润数额,而现金流量表则通过对一些非损益项目的反应进一步对资产负债表做出解释。利润表和资产负债表都是对报告单位某一期间的经营成果、财务状况的反应,只是反映的侧面有所不同,利润表基于权责发生制,而现金流量表则是基于收入实现制。三大报表以不同的计量基础和不同的报表性质(时点或时期)对报告单位综合财务状况作出不同角度的说明。

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软件记账基本都不需要了,可怜的我们手工编报表必须这些东西啊

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