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[资料] 企业所得税法实施条例释义连载八

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  • 第十三条  企业所得税法第六条所称企业以非货币形式取得的收入,应当按照公允价值确定收入额。
        前款所称公允价值,是指按照市场价格确定的价值。
        「释义」本条是关于以非货币形式取得的收入的计量标准的规定。
        企业所得税法只规定了收入的取得形式可分为货币形式和非货币形式,但对于非货币形式收入如何确定价值则没有规定。而非货币形式收入的价值是其应纳税所得额的计算前提,因此本条对此确定标准作出了规定。
        本条是对原《外商投资企业和外国企业所得税法实施细则》第十三条修改后形成的。原外资企业所得税法实施细则第十三条规定,企业取得的收入为非货币资产或者权益的,其收入额应当参照当时的市场价格计算或者估定。本条规定以非货币形式取得的收入,应当按照公允价值确定收入额。按照公允价值确定收入额,使税法进一步与会计准则相衔接。《企业会计准则———基本准则》第四十二条会计计量属性规定,在公允价值计量下,资产和负债按照在公平交易中熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额计量。对企业以非货币形式取得的收入,有别于货币性收入的固定性和确定性,通常按公允价值来确定收入额。
        非货币形式取得的收入,在会计上通常采取公允价值作为标准。根据美国财务会计准则委员会(FASB)于2006年9月正式发布了《美国财务会计准则第157号———公允价值计量》,将公允价值定义为:“报告实体所在市场的参与者之间进行的有序交易中出售一项资产所收到的价格或转移一项负债所支出的价格。”而在国际会计准则理事会(IASB)的《国际财务报告准则》,其中对公允价值的定义为:“公平交易中,熟悉情况的当事人自愿据以进行资产交换或负债清偿的金额。”我国2007年起实施的《企业会计准则》中将公允价值作为历史成本法、重置成本法、可变现现值法和现值法等会计准则体系中最重要的会计计量属性和资产评估方式之一。公允价值并不是主观对非货币财产的评价,而是参考各种客观标准后所确定的,具有一定的科学性,因此在实践中也被广泛采用。
        财政部《企业会计准则——基本准则》第四十二条对“公允价值”的计量方法作了说明,规定:“在公允价值计量下,资产和负债按照在公平交易中,熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额计量。”此外,公允价值在《企业会计准则》的具体规定中还有多处提到。如:《企业会计准则第3号———投资性房地产》规定,在有确凿证据表明投资性房地产的公允价值能够持续可靠取得的情况下,可以对投资性房地产采用公允价值模式进行后续计量。采用公允价值模式计量的,应当同时满足下列条件:(一)投资性房地产所在地有活跃的房地产交易市场;(二)企业能够从房地产交易市场上取得同类或类似房地产的市场价格及其他相关信息,从而对投资性房地产的公允价值作出合理的估计。《企业会计准则第7号———非货币性资产交换》规定,非货币性资产交换同时满足如下两个条件,应当以公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本,公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益:第一是交换具有商业实质;第二是换入资产或换出资产的公允价值能够可靠计量。如果上述两个条件不能同时满足,则仍以换出资产的账面价值作为换入成本,不确定损益。
        本条第二款对“公允价值”的定义,即按照市场价格确定的价值。市场是商品等价交换的场所,商品在市场上通过交易价格发现自身的价值,因此市场价格作为公允价值的确定标准,具有客观性和公平性。市场价格,可以理解为熟悉情况的买卖双方在公平交易的条件下所确定的价格,或无关联的双方在公平交易的条件下一项资产可以达成的交易价格。本条第二款的规定较为原则,其具体应用则由《企业会计准则》等部门规定进行细化。实务中,公允价值通常需要会计人员进行职业判断。在对非货币资产进行交易之前,企业往往邀请专业评估机构和评估人员对其公允价值进行评估,以便为交易时的定价作参考。

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